Les prestataires de services sur crypto-actifs devront respecter des obligations déclaratives, de diligence et d’information issues de la Directive dite « DAC 8 » au titre des transactions réalisées à compter du 1er janvier 2026. Décryptage.
D’abord, qu’est-ce qu’un actif numérique ?
En droit français, les actifs numériques se divisent en deux sous-catégories, que sont1 :
- les jetons, c’est-à-dire des biens incorporels représentant, sous forme numérique, un ou plusieurs droits pouvant être émis, inscrits, conservés ou transférés au moyen d'une technologie des registres distribués (ou « blockchain ») permettant d'identifier, directement ou indirectement, le propriétaire dudit bien, à l'exclusion de ceux remplissant les caractéristiques des instruments financiers et des bons de caisse ;
- toute représentation numérique d'une valeur qui n'est pas émise ou garantie par une banque centrale ou par une autorité publique, qui n'est pas nécessairement attachée à une monnaie ayant cours légal et qui ne possède pas le statut juridique d'une monnaie, mais qui est acceptée par des personnes physiques ou morales comme un moyen d'échange et qui peut être transférée, stockée ou échangée électroniquement.
Si les actifs numériques sont couramment désignés sous les termes de « crypto-actifs », les crypto-actifs constituent en réalité une troisième catégorie d’actifs numériques au sens du code monétaire et financier. Il s’agit d’actifs numériques soumis au règlement (UE) 2023/1114 du 31 mai 2023 sur les marchés de crypto-actifs (ou « Markets in Crypto-Assets », dit « MiCA »).
Celui-ci définit un crypto-actif comme « une représentation numérique d’une valeur ou d’un droit pouvant être transférée et stockée de manière électronique, au moyen de la technologie des registres distribués ou d’une technologie similaire »2. Le règlement MiCA classe ensuite les crypto-actifs en trois catégories, selon que ces actifs cherchent ou non à stabiliser leur valeur par référence à d’autres actifs3 :
- d’abord, les « jetons de monnaie électronique » : ce sont des crypto-actifs qui visent à stabiliser leur valeur en se référant à une seule monnaie officielle. Ils constituent des substituts électroniques des pièces et des billets de banque et sont susceptibles d’être utilisés pour effectuer des paiements ;
- ensuite, les « jetons se référant à un ou des actifs » : ils visent à stabiliser leur valeur en se référant à une autre valeur ou à un autre droit. Il s’agit des crypto-actifs autres que les jetons de monnaie électronique, dont la valeur est adossée à des actifs ;
- enfin, les autres crypto-actifs, tels que les jetons utilitaires (ces derniers étant destinés uniquement à donner accès à un bien ou à un service fourni par son émetteur4).
A noter que, en pratique, la blockchain est un registre numérique entretenu par un réseau d’ordinateurs sur lequel sont enregistrées des transactions. Ainsi, les participants au réseau valident et diffusent ces transactions sur le registre, lesquelles sont stockées dans des blocs reliés entre eux.
L’essor des crypto-actifs : un défi fiscal majeur
Le secteur des crypto-actifs, bien que relativement nouveau, s’est illustré par une forte croissance sur les dix dernières années, en bouleversant les codes des paiements et des investissements.
Son évolution rapide, sa volatilité et son importance croissante posent des défis majeurs aux autorités fiscales, qui sont susceptibles de rencontrer des difficultés pour identifier et suivre les gains issus des transactions sur crypto-actifs. La mobilité du marché permet en effet de négocier plusieurs fois par jour le même actif et parfois de manière anonyme.
Dans ce contexte, en vue de lutter contre l’usage des crypto-actifs à des fins de fraude et d’évasion fiscales, de nouvelles règles ont été mises en place, d’abord sous l’impulsion de l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE), afin de faciliter le contrôle des opérations de crypto-actifs par les administrations fiscales.
L’OCDE a en effet adopté en 2022 un Cadre de déclaration des crypto-actifs afin de neutraliser les possibilités d’évitement fiscal liées à l’absence d’intermédiaires financiers traditionnels dans les transactions en crypto-actifs. Ce Cadre instaure des obligations de diligences à l’égard des fournisseurs de services sur crypto-actifs, dans une logique d’échange automatique d’informations entre administrations fiscales nationales. L’objectif consiste ainsi à étendre au secteur des crypto-actifs des exigences de transparence et de coopération.
DAC 8 : harmoniser les règles fiscales au sein de l’UE
Dans le prolongement des travaux de l’OCDE, les règles relatives à la déclaration et à l’échange d’informations posées par la directive 2011/16/UE de 2011 relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal ont été étendues aux crypto-actifs par la directive 2023/2226 du Conseil du 17 octobre 2023 (dite « DAC 8 »).
Cette nouvelle directive, à transposer par les Etats membres de l’UE au plus tard le 31 décembre 2025, instaure un cadre de déclaration obligatoire pour les prestataires de services sur crypto-actifs (« PSCA »).
Les objectifs consistent principalement à :
- permettre aux autorités fiscales des Etats membres d’avoir une vue d'ensemble transparente des transactions et des bénéfices réalisés dans le cadre de transactions sur crypto-actifs ;
- faire face aux défis croissants en matière de fraude et d’évasion fiscales ;
- uniformiser les règles et les orientations à l’échelle de l’UE, qui diffèrent d’un Etat membre à un autre, afin d’imposer les revenus tirés de transactions sur crypto-actifs.
A noter que DAC 8 s’inscrit dans la continuité du règlement MiCA du 31 mai 2023, qui encadre plus largement l’émission et la fourniture de services sur crypto-actifs au sein du marché unique.
L’introduction en droit interne français du dispositif DAC 8
Afin de permettre l’appropriation des nouvelles règles instaurées par DAC 8 par les prestataires de services et opérateurs d’actifs numériques, l’article 54 de la loi de finances pour 2025 a transposé ces règles aux articles 1649 AC bis à 1649 AC sexies du Code général des impôts (CGI)5.
A compter du 1er janvier 2026, ces derniers seront tenus d’assurer la collecte, la vérification et la déclaration d’informations permettant d’identifier les transactions sur actifs numériques, les comptes utilisés pour les détenir, et les titulaires de ces comptes, afin de renforcer la traçabilité des flux de crypto-actifs.
Qui sont les PSCA concernés ?
Les nouvelles obligations déclaratives introduites par la loi de finances pour 2025 repose sur une définition étendue des PSCA6, précision faite que les critères trouvent principalement leur source dans le règlement MiCA.
Sont effectivement visés, par principe, les prestataires qui fournissent un service sur crypto-actifs au sens de l’article 3, 1 (point 16) du règlement MiCA.
Parmi ces prestataires figure tout PSCA au sens du règlement MiCA, à savoir toute personne morale ou entreprise « dont l’occupation ou l’activité consiste à fournir un ou plusieurs services sur crypto-actifs à des clients à titre professionnel, et qui est autorisée à fournir des services sur crypto-actifs »7. Il en est ainsi des personnes morales ou entreprises qui bénéficient d’un agrément accordé par l’AMF (ou l’autorité compétente de leur Etat membre d’origine) ou de certaines entités financières, dispensées d’agrément, mais autorisées à fournir de tels services8.
Figurent également les prestataires qui, bien que fournissant un service sur crypto-actifs au sens du règlement MiCA, ne sont pas agréés ou autorisés en vertu de ce règlement, mais remplissent l’une des conditions suivantes :
- avoir sa résidence fiscale en France ;
- être constitué en société conformément à la législation française et soit doté de la personnalité morale en France, soit tenu de déposer une déclaration auprès de l’administration fiscale au titre des revenus qu’il y perçoit ;
- être géré depuis la France ;
- établir son siège d’activité habituel en France.
Cette seconde catégorie de prestataires nécessite néanmoins un enregistrement auprès de l’administration fiscale française, qui leur attribue un numéro d’enregistrement unique sous conditions9.
A noter que des cas de dispense de déclaration sont toutefois prévus, notamment lorsqu’un PSCA a sa résidence fiscale dans un Etat « partenaire » dans lequel il est tenu de remplir des obligations équivalentes10. Il doit s’agir d’un État de l’UE ou d’un États tiers ayant conclu avec la France un accord prévoyant l’échange automatique d’informations sur les crypto-actifs, reconnu par la Commission européenne ou conforme à une norme internationale11.
Quels sont les services concernés ?
Les PSCA soumis aux nouvelles obligations déclaratives sont ceux qui fournissent des services sur crypto-actifs, listés à l’article 3, 1 (point 16) du règlement MiCA. Ce sont les services et activités liés à un crypto-actif, dès lors que des transactions sont réalisées par des utilisateurs de crypto-actifs par l’intermédiaire du PSCA12.
Au sens du règlement MiCA, les services sur crypto-actifs incluent par exemple la conservation et l’administration de crypto-actifs pour le compte de clients, l’exploitation d’une plate-forme de négociation de crypto-actifs, l’échange de crypto-actifs contre d’autres crypto-actifs ou encore le placement de crypto-actifs.
A noter que la notion de crypto-actifs au sens DAC 8 est relativement large13. Elle englobe effectivement les crypto-actifs qui ont été émis de manière décentralisée, les jetons de valeur stable (« stablecoins »), y compris les jetons de monnaie électronique au sens du règlement MiCA, ainsi que certains jetons non fongibles.
Plus largement, tout crypto-actif qui peut être utilisé à des fins de paiement ou d’investissement doit en principe faire l’objet d’une déclaration en application de DAC 8. En pratique, les PSCA déclarants devront examiner au cas par cas les crypto-actifs qui font l’objet de transactions par leur intermédiaire.
En revanche, est exclu de l’obligation déclarative tout crypto-actif qui serait une monnaie numérique de Banque centrale, une monnaie électronique, ou pour lequel le PSCA estimerait qu’il ne peut pas être utilisé à des fins de paiement ou d’investissement14.
Quelles sont les obligations des PSCA ?
Les transactions de crypto-actifs réalisées par des utilisateurs à compter du 1er janvier 2026 devront faire l’objet d’une déclaration annuelle déposée par les PSCA15. Une première déclaration devra ainsi être souscrite en 2027 pour les transactions réalisées en 2026, dans des conditions qui doivent encore être précisées par décret.
Sont visées les transactions réalisées par les utilisateurs de crypto-actifs résidents de France ou d’un État partenaire16. Sont toutefois expressément exclus : les entités cotées, les entités publiques, les organisations internationales, les banques centrales et certaines institutions financières.
Dans le cadre de cette déclaration, devront être communiqués à l’administration fiscale des éléments d’identification du PSCA et des utilisateurs (nom, adresse, numéro d’identification fiscale, Etat de résidence, etc.), ainsi que des éléments relatifs aux transactions réalisées au cours de l’année civile par chaque utilisateur (dénomination du type de crypto-actif, montant de la transaction, etc.)17.
Pour parvenir à une information qualitative et exhaustive, le PSCA devra mettre en œuvre des diligences d’identification des utilisateurs et de leurs bénéficiaires effectifs, et s’assurera de la fiabilité des informations ainsi collectées18. En cas de défaut de transmission des informations par un utilisateur après deux rappels et un délai de 60 jours, le prestataire devra suspendre l’accès aux transactions concernées. En parallèle, il devra tenir un registre retraçant les démarches et informations collectées et conservera celui-ci entre 5 et 10 ans19.
A noter que tout PSCA sera également tenu d’informer chaque personne physique utilisatrice de crypto-actifs ou détenant le contrôle d’un utilisateur de crypto-actifs concernée que ses données peuvent être transmises à l’administration fiscale française et potentiellement à celle d’un État partenaire20. Il devra également communiquer à chaque utilisateur de crypto-actifs ou personne physique détenant le contrôle d’un utilisateur, avant le dépôt de la déclaration, les informations qui seront transmises le concernant21.
Quelles sanctions en cas de manquement d’un PSCA à ses obligations ?
Le défaut de transmission dans le délai prescrit de la déclaration et les inexactitudes ou les omissions relevées dans cette déclaration entraîneront l'application d'une amende de 15 euros par transaction non déclarée ou déclarée tardivement, ou par inexactitude, dans la limite de 2 millions d’euros par PSCA et par année à laquelle la déclaration se rattache22. Cette amende ne sera toutefois pas applicable en cas de première infraction commise au cours de l'année civile en cours et des trois années précédentes lorsque le prestataire concerné aura réparé son omission soit spontanément, soit à la première demande de l'administration avant la fin de la période de transmission de la déclaration.
Par ailleurs, le non-respect par un PSCA des obligations de diligence mises à sa charge entraînera l'application d'une amende fiscale qui ne peut excéder 50 000 euros23.
Enfin, lorsque l’administration fiscale constatera le non-respect, par un PSCA enregistré auprès d’elle (c’est-à-dire un PSCA non agréé ni autorisé en vertu du règlement MiCA) des obligations déclaratives lui incombant, elle pourra le mettre en demeure de s’y conformer dans un délai de trois mois24.
Dans ce cas, et en l’absence de régularisation par le PSCA de sa situation à l'expiration de ce délai, l'administration fiscale pourra le mettre en demeure de se conformer à ses obligations déclaratives dans un délai de trente jours, à défaut de quoi son numéro d'enregistrement individuel sera retiré.
A noter toutefois que, à l'expiration d'un délai de six mois à compter de la prise d'effet de la radiation du registre, le PSCA dont le numéro d'enregistrement unique a été retiré pourra déposer une nouvelle demande d'enregistrement auprès de l’administration fiscale25.
Conclusion
La transposition de DAC 8 représente une avancée significative dans la régulation fiscale des transactions sur crypto-actifs, en alignant ce secteur sur les standards d'échange automatique d'informations déjà imposés aux institutions financières traditionnelles. Cette directive vise à renforcer la transparence et la traçabilité des flux financiers en exigeant l'identification des utilisateurs, afin de combler les failles permettant l'évasion ou la fraude fiscales.
Cependant, l'application effective de ces règles pose des défis, notamment en raison des spécificités des modèles décentralisés où l'absence d'intermédiaires complique la supervision fiscale traditionnelle. La réussite de ce dispositif dépendra de la capacité des régulateurs à intégrer contrôle, coopération internationale et une compréhension approfondie de l'écosystème crypto, et de l’adaptabilité des prestataires à ces nouvelles exigences.
| 1 Code monétaire et financier art. L54-10-1 ; 2 Article 3, 1-5) du Règlement (UE) 2023/1114 du Parlement européen et du Conseil du 31 mai 2023 sur les marchés de crypto-actifs ; 3 Point (18) du préambule du Règlement (UE) 2023/1114 du Parlement européen et du Conseil du 31 mai 2023 sur les marchés de crypto-actifs ; 4 Article 3, 1-9) du Règlement (UE) 2023/1114 du Parlement européen et du Conseil du 31 mai 2023 sur les marchés de crypto-actifs ; 5 Article 54 de la loi n° 2025-127 du 14 février 2025 de finances pour 2025 ; 6 CGI art. 1649 AC bis, I ; point (14) du Préambule de la Directive (UE) 2023/2226 du Conseil du 17 octobre 2023 modifiant la directive 2011/16/UE relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal ; 7 Article 3, 1-15) du Règlement (UE) 2023/1114 du Parlement européen et du Conseil du 31 mai 2023 sur les marchés de crypto-actifs ; 8 Articles 59 et 62 du Règlement (UE) 2023/1114 du Parlement européen et du Conseil du 31 mai 2023 sur les marchés de crypto-actifs ; 9 CGI art. 1649 AC sexies ; 10 CGI art. 1649 AC ter, II ; 11 CGI art. 1649 AC ter, III ; 14 Annexe III de la Directive (UE) 2023/2226 du Conseil du 17 octobre 2023 ajoutée en tant qu’annexe VI à la directive 2011/16/UE ; 15 CGI art. 1649 AC bis I ; 16 CGI art. 1649 AC quater ; 16 CGI art. 1649 AC quater ; 19 CGI art. 1649 AC quinquies, II ; 20 CGI art. 1649 AC quinquies, III ; 21 CGI art. 1649 AC quinquies, IV ; 22 CGI art. 1736, I-6 ; 23 CGI art. 1736, XV ; 24 CGI art. 1649 AC sexies, III ; 25 CGI art. 1649 AC sexies, IV; |
